Impact des modifications fiscales en cours d’exécution d’un marché

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Au 1er janvier 2014, le taux normal de TVA passera à 20 %. Le taux intermédiaire, qui concerne notamment la restauration, la vente de plats préparés, les transports et les travaux de rénovation dans les logements, sera relevé de 7 % à 10 %. Le taux applicable en Corse passera de 8 % à 10 %. Enfin, le taux réduit auquel sont soumis les produits considérés comme de première nécessité (produits alimentaires et énergétiques), sera abaissé de 5,5 % à 5 %. La loi fiscale étant d’ordre public, toute nouvelle disposition s'applique aux marchés en cours d’exécution. C’est pourquoi dans leur très grande majorité, les marchés ne contiennent aucune stipulation relative à l’éventualité d’une modification de la législation fiscale.  

L’acheteur public, consommateur final, est le redevable légal de la taxe sur la valeur ajoutée. C’est donc à lui d’en assumer la hausse en cours de marché. Pourtant, les acheteurs ne le savent pas toujours, mais le contrat peut en disposer autrement. De plus, les nouvelles impositions ne sont pas nécessairement à la charge de l’acheteur, comme certaines éco-contributions. Nous étudierons dans un premier temps les cas où la charge fiscale pèse sur le titulaire du marché (I), puis les cas où elle pèse sur l’acheteur, et comment le contrat peut prévoir le transfert de la charge fiscale sur le titulaire du marché (II).

I. L’imposition à la charge du titulaire du marché

Comme l’indiquait une ancienne fiche de la direction des affaires juridiques (DAJ) de Bercy, intitulée « Introduction d’une nouvelle taxe ou modification de son taux en cours d’exécution du marché » et datée de juillet 2012, certaines impositions sont mises par la loi fiscale à la charge de l’établissement producteur. C’est le cas pour la taxe sur les déchets ou l’éco-contribution sur les imprimés papiers. Dans le guide pratique sur les prix dans les marchés publics, la DAJ indique que : « L’éco-contribution "imprimés papiers" n’est pas mise à la charge du consommateur final (C. env., art. L. 541-10-1), mais à "tout donneur d'ordre qui émet ou fait émettre des imprimés papiers, y compris à titre gratuit, à destination des utilisateurs finaux, contribue à la collecte, à la valorisation et à l'élimination des déchets d'imprimés papiers, ménagers et assimilés ainsi produits". Elle ne peut donc être répercutée, dans le cadre des marchés en cours, sur le cocontractant public de l’entreprise concernée ». Attention cependant, car ce n’est pas le cas de toutes les éco-contributions, ainsi celles sur les équipements électriques et électroniques ménagers (C. env., art. L. 541-10-2) et sur l’ameublement (art. L. 541-10-6) ont été mises à la charge du consommateur final, et donc, dans le cadre des marchés publics, du pouvoir adjudicateur.
 
Lorsque la charge fiscale pèse sur le titulaire du marché, celui-ci ne peut la répercuter sur l’acheteur public sauf dispositif contractuel le prévoyant ce qui n’est, sauf exception, généralement pas le cas. En effet, les prix du marché sont intangibles et le titulaire ne peut répercuter le surcoût sur le pouvoir adjudicateur. Le titulaire du marché peut éventuellement faire jouer la théorie de l’imprévision car celle-ci permet au titulaire du marché, en cas de bouleversement de l’économie du contrat et de l’imprévisibilité du changement fiscal, de réclamer une indemnisation au pouvoir adjudicateur.

II. L’imposition à la charge du pouvoir adjudicateur

Contrairement à certaines éco-contributions, toutes les taxes fiscales (c'est-à-dire les impositions perçues par l'État ou une personne publique), telle la TVA, sont à la charge du consommateur final. Dans le cadre d’un marché, c'est l’acheteur public, en tant que consommateur final, qui est le redevable légal de la taxe. C’est donc à lui d’en assumer la hausse en cours de marché. Pour ce faire, il convient de rédiger un avenant ; même si cela n’est pas strictement nécessaire, il est très souvent demandé par les comptables publics.

Comme l’indiquait la fiche « Introduction d’une nouvelle taxe ou modification de son taux en cours d’exécution du marché » de la direction des Affaires juridiques (DAJ) de Bercy, « l’éventuelle augmentation d’une telle taxe ou la création d’une taxe dont la loi rend le consommateur final redevable doit donc être mise à la charge de ce dernier ».

C’est d’ailleurs pourquoi l’État a mis en place le fonds de compensation pour la TVA (FCTVA). Celui-ci permet aux collectivités territoriales d’être remboursées de celle-ci pour une partie de leurs dépenses d’investissement.

En l’absence de dispositions contractuelles sur l’augmentation des taxes en cours d’exécution du marché, la jurisprudence du Conseil d’État se fondant sur les stipulations du marché qui spécifient un prix du marché toutes taxes comprises sans mention du prix hors taxes, a considéré que le titulaire ne peut répercuter les modifications fiscales en cours d’exécution du contrat. Si, la plupart du temps, le prix est indiqué hors taxes et toutes taxes comprises, cela ne peut être interprété comme une volonté de l’acheteur public de mettre à la charge du titulaire les taxes dont il est lui-même redevable. Néanmoins cela reste possible, comme l’indiquait la DAJ : «  L’augmentation de la charge fiscale ou l’apparition d’une nouvelle charge fiscale, pesant en principe sur l’acheteur public, peut ainsi être mise à la charge du titulaire par une clause explicite du marché. Cette clause sera sans incidence sur l’identité du redevable légal – l’acheteur public – contre qui l’administration fiscale pourra se retourner en cas d’absence de paiement. »

Sources :